下面文章主要通过分析资产负债表等式来判断企业财务舞弊经常用到的手段，从而发现会计制度上常被利用的漏洞。从更深刻的角度探究财务舞弊者进行财务舞弊的原因，针对这些原因，采取有效的措施，进而从根源上避免或减少上市公司财务舞弊的几率，保障中国证券市场的健康良好发展。
【关键词】 财务舞弊,上市公司,动因
1 研究的背景及意义
会计信息是企业从会计视角所揭示的经济活动情况，是社会经济有效运行的重要基础，然而随着经济发展水平的提高，特别是证券市场的突飞猛进的背景下，各方利益的驱动，使得财务舞弊也形影相随。纵观整个会计史，重大会计舞弊案件成为催生和完善会计规则和独立审计制度的重要因素，同时也引起了会计理论界对财务舞弊的研究、探索及密切关注。
2 研究内容综述
在会计学的历史中，国内外的专家学者对财务舞弊做了大量的研究和实践，很多理论和观念都可以为防范问题及规范治理提供必要的参考。
本文的研究分为三个部分，第一部分阐述财务舞弊基本理论，理论研究是分析的基础;第二部分根据资产负债表的等式关系列举财务舞弊的主要手段，结合实际案例进行分析;第三部分针对财务舞弊形成的原因提出治理建议。
研究方法主要有：
①采用理论研究方法，通过查阅大量文献，深入阐述国外对财务舞弊动因的理论研究成果。
②采用实证分析法，通过历年来的案例进行分析，与各种舞弊手段进行比较，从问题中找出有效的治理路径。
3 财务舞弊理论分析
3.1 财务舞弊的理论基础
财务舞弊是指利用会计制度及财报编制方面的漏洞，有意识或有组织地运用财务知识通过伪造财报数据、变造会计凭证及记录、修改删除档案文件、记录非真实交易等方式，编造错误的财务报表，用于误导财报使用者的判断和决策，从而为舞弊者带来预期的利益，并给他人造成经济损失的行为。上市公司财务舞弊一般隐蔽性更强，主要表现在定期财务报告编制和披露方面，利用会计报告标准和企业会计准则的不严密之处，通过上述手段影响某一阶段或一定时期的企业资产负债情况、经营状况和现金流水平，并以公众公司形象作掩护披露出虚假的财务会计报告，达到推升股价、市值管理等目的，而投资者在依据報告进行投资者将造成损失。
3.2 财务舞弊理论研究
从18世纪初英国暴发“南海公司事件”，到20世纪20年代因华尔街上市公司会计舞弊成风导致全球经济大萧条，再到安然事件。国外对财务舞弊的研究已初具体系化，从问题源头出发来防范问题一直是海外学者的研究思路。舞弊风险因子理论是伯洛格那(G.Jack.Bologna)等人在GONE理论的基础上发展形成的，作为业内相对完善和成形的理论，它把风险因子分为个别风险因子和一般风险因子。个别风险因子是指个人内在风险，不受企业控制的因素。而一般风险因子是指企业能控制的因素，包括舞弊时机的把握、舞弊手段的运用、舞弊被举报或发现的可能性，尤其是舞弊者受到处罚的程度及违法违规性质。
4 财务舞弊手段
在两权分离、委托办理范式下的现代公司中特别是在股权明晰，治理规范的上市公司，以利润为核心的会计信息是股东对经理人激励、报酬的主要依据也是投资者关注上市公司的主要指标。故利润成为财务舞弊的操作手法的归根之地。研究财务舞弊手段便可从会计等式入手逆向推导。虚增利润舞弊即多计收入或少计费用，主要体现在资产端的虚增或者负债端的消减或隐瞒。通过此种手段对资产利润进行虚增需要进行所谓的消化，企业一般等待或可以创造如会计制度变化、控股股东、大股东及高管变更、公司并购重组、经营困境等契机，采用会计调整或巨额冲销等会计手段释放泡沫。
4.1 收入虚增
在虚增收入时企业利用“过桥公司”走账较为常见，为了避免并表抵销，企业选择利用第三方非关联公司即所谓过桥公司进行交易的非关联化，以此来实现收入的虚增，同时有些企业选择先将公司自有资金通过“过桥公司”划转冒充收入。
在实务中，不少公司在收入确认方面大做文章，最常见的是利用收入确认时点的主观性，人为地在尚未销售商品或提供服务时就提前计入收入，或者将在途商品及代销业务提前进行收入确认，又或者以分公司名义进行采购并确认为产品销售收入，在收入确认条件没有完全满足的条件下确认收入等等。
企业在合并报表时，往往通过将内部交易不抵消、并盈不并亏等方法，进行合并收入的虚增，从而增加利润。
扩大销售核算范围来增加收入确认情形，如销售回购、售后返租情形时进行收入确认，或者在委外加工时，将材料的发出和成品的收回进入商品销售和采购，并以开票方式进行确认，再或者将非营业收入虚构为营业收入计入主营收入。
4.2 费用操纵
一般情况下，通过资本化来操纵费用是比较常见的。资本化是指符合条件的相关费用支出不计入当期损益，而是计入相关资产成本，作为资产负债表的资产类项目。简单地说，资本化就是公司将支出归类为资产的方式。在不符合资本化条件时，企业对期间费用无视资本化原则而转成资产，从而减少当期营业成本，进而增加相应利润。
4.3 非经营性损益操纵
在面临退市时点，上市公司企业常常通过处置转让子公司、非货币性交易、债务重整、政府补贴等手段营造非经营性收益进行利润操纵。以上做法对于ST股票屡试不爽，尤其是政府补贴，因为“壳资源”在中国证券市场很紧缺，无论是企业股东对“壳”价值的认可，还是当地政府对政绩的考虑，在上市公司即將触发退市条件之际，总是会通过当地政府财政税务奖励或补贴的手段，增加当期利润使之达到保壳条件。
5 财务舞弊原因及治理
5.1 财务舞弊原因分析
从时机因素来看，舞弊时机的出现是舞弊发生的重大因素，利用财务舞弊的策划执行者均具备会计知识和财务技巧，对舞弊时机的把握及被发现的概率都经过事前的计划。在公司管理架构、内部控制以及会计制度出现因宏观经济或行业变化出现漏洞的时候，财务舞弊的发生概率将增加。因为此时最容易出现信息不对称，会计缺陷暴露以及没有严格的审计等情形。
从借口因素来看，企业舞弊者内心必须进行自我说服，以某种理由使舞弊行为与其道德观念、行为准则相吻合。企业管理当局和会计人员常见的借口主要有：“别人都这么做，我不做就是一笔损失，我也是被迫的.无可奈何”等。借口的存在扫除了舞弊者的心理障碍，使其能心安理得地进行舞弊。
5.2 财务舞弊治理措施
由上述因素我们看到舞弊的初衷和动因，一方面相关经济制度的安排要执行到位，另一方面道德的约束也必不可少。
在中国证券市场中，公司大股东及企业高管一直掌握着信息优势，而小股东即中小投资者和债权人处于信息不对称的另一端，在财务舞弊中经常处于被动接受的境地，成为财务舞弊的受害者。监管层的作为就显得尤为重要，在步入成熟的社会主义资本市场的道路上，必须通过经济规则严厉打击财务舞弊行为。一方面通过强化股东大会监事会制度来加强对上市公司管理层的监管，以股权激励机制解决办理人问题，另一方面通过上市公司信息披露制度来加强对大股东的监管避免大股东可能会利用其资金和信息优势，协同公司高层通过财务舞弊、内部交易等行为操纵股价，从而获得巨额利益。
6 结论
本文通过阐述财务舞弊的理论，分析“利润舞弊——资产虚增——消化释放”这一链条阐述财务舞弊手段，从企业如何虚增利润到吹起资产泡沫再到主动“消肿”，因为会计舞弊的隐秘性、复杂性，加之其调查活动与公司管理层(或实际控制人)的对抗性，很多舞弊手法在监管严厉的同时也与时俱进。
【参考文献】
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